摘要：依法治税和纳税服务是现阶段税收的两大任务。对两者的认识，不能孤立地或对立地看，而是要在“社会主义市场经济下的税收应是国家税收和公共税收的统一”的视角下加以把握。从这一认识出发，我们就能真正做到“坚持依法治税，优化纳税服务，服务科学发展”，就能探索出一条中国特色社会主义市场经济条件下的纳税服务新路。
　　关键词：依法治税；纳税服务；国家税收；公共税收；服务型政府
　　
　　国家税收指的是坚持税收与国家本质相联系的税收一般，而公共税收指的是市场经济这种资源配置条件下的税收特殊。将国家税收与公共税收这两个基本理念结合起来，是我们研究社会主义市场经济条件下税收发展的基本出发点。依法治税是实施依法治国、推进依法行政的有机组成部分，而纳税服务是建设服务型政府、构建和谐征纳关系的重要举措，两者都是现阶段我国税收工作的重大课题和中心工作。处理好这两者之间的关系，尤其是在正确把握国家税收和公共税收辩证统一的基础上认识并处理好两者关系，对于我们在社会主义市场经济条件下，理解税收理念建设进程和指导税收工作实践具有重要的意义。
　　一、国家税收观中的依法治税
　　税收随着国家的产生而产生，与国家有着天然的联系：一是税收以国家为主体，以实现国家职能为目的；二是税收以国家权力为依托，依靠国家权力强制地保障实施；三是在法治国家中，税收的征收管理必须要以法律为依据；四是作为财政收入的主要形式，税收体现的仍然是国家对社会产品或国民收入分配的参与。简言之，税收是国家为了实现其职能，以法律为依据，依靠国家权力强制性参与社会剩余产品或国民收入分配的一种分配关系，这就是我们强调的国家税收观。
　　依法治税是依法治国、依法行政的有机组成部分。国家税务总局对依法治税的总体要求是：以马克思主义基本理论为指导，在依法治国的总体框架下，将依法治税作为税收工作的灵魂贯彻始终，自觉维护税法的权威，确保税法得到普遍、公正、准确、有效的实施，逐步形成有中国特色的完善的税收法律体系、规范的税收执法体系、有效的税收执法监督体系和健全的税收保障体系，真正做到有法可依、有法必依、执法必严、违法必究。
　　如何在国家税收观中理解依法治税，笔者认为，至少要把握以下三个方面：
　　第一，依法治税是法治国家对税收工作的必然要求。这是对国家税收观中依法治税的第一个基本认识。税收随国家的产生而产生，然而国家有“人治”和“法治”之分。历史上最初的国家都是人治国家，其主要特征是一种向上型的权力机构，强调“朕就是法”。随着历史的发展，法治思想开始进入历史舞台，“以法为教”(韩非子·五蠹》)、“法不阿贵”、“刑过不避大臣，赏善不遗匹夫”(《韩非子·有度》)、“王子犯法与庶民同罪”(《史记·商君列传》)等无一不体现了这种思想。尽管如此，过去中国几千年的****国家仍然是人治国家或者是人治为主的国家。新中国成立以来，我国的法治建设逐步发展，特别是1997年党的十五大提出“依法治国，建设社会主义法治国家”以来，“依法治国”成为治国基本方略，“建设社会主义法治国家”被确定为社会主义现代化建设的重要目标。1999年国务院颁布《关于全面推进依法行政的决定》，建设法治政府成为中国政府施政的基本准则。依法治税正是在这一背景下提出，并被确立为税务工作的基本方针。因此，依法治税是依法治国、依法行政对税收工作的必然要求。从税务机关提出“法治、公平、文明、效率”的治税思想中，就可以看出，“法治”是第一位的。
　　第二，依法治税是税收强制性的重要体现，这是对国家税收观中依法治税的第二个基本认识。从古至今，无论国家形态如何变化，税收的强制性始终是不变的。这种强制性主要体现在两个方面：一是税收是国家凭借其政治权力进行征收的。正如马克思所言：
　　“在我们面前有两种权力：一种是财产权力，也就是所有者的权力，另一种是政治权力，即国家的权力”。而国家征税正是凭借这种政治权力。二是税收是国家依靠法律来保障其征收的。也就是说，如果不依法纳税，国家就可以依据法律来进行处罚。国家为了取得税收，通过立法来确立征税依据，通过严格执法来规范征管程序，通过“违章处理”
　　(违章既包括不依法纳税行为，也包括不依法征税行为)来强制执行。由此可见，依法治税中“有法可依、有法必依、执法必严、违法必究”，始于税收强制性，也终于税收强制性，税收强制性体现于依法治税的全过程。
　　第三，依法治税仍然是以实现国家职能为目的，这是对国家税收观中依法治税的第三个基本认识。税收自诞生之初就以实现国家职能为目的，无论是奴隶制国家还是封建制国家、无论是资本主义国家还是社会主义国家，这一点也始终不变，发生变化的只是不同形态国家中国家职能的表现形式。与此相同，无论采用哪种治税理念，其最终目的仍然是为了保证税收的足额征收，保障国家职能的正常实现。基于这一理解，依法治税必然是以实现国家职能为目的。从这一认识出发，我们不难看出在“税收、发展、民生”中，“税收促进发展，发展改善民生”实际上也包含着税收服务国家职能的深刻寓意。
　　综上所述，依法治税是国家税收对税收工作的要求，是税收工作的灵魂，是一切税收工作的前提和基础，这一点我们要始终坚持。
　二、公共税收观中的纳税服务
　　公共税收是一种与市场经济体制相适应的税收表现形式，其基本特征主要表现在以下四个方面：一是按照“以市场为主资源配置方式”的要求，税制设计要坚持税收中性与非中性的结合，坚持“效率、公平、简便”的基本原则，坚持“简税制、宽税基、低税率、严征管”的改革方向；二是按照“市场经济中公共财政”的要求，税收之用途主要体现为“公共性”，即主要定位于提供公共产品与服务、提供市场经济运作所需要的外部条件，并尽量不去投资一般性竞争领域；三是按照“市场经济中服务型政府”的要求，税务机关应该进一步做好纳税服务工作，构建和谐的税收征纳关系；四是按照“市场经济本身就是法治经济”的要求，税收征管应当置于法律的约束规范之下。因此，公共税收实际上是为市场经济服务的税收，是一种服务税收。它致力于建设与市场经济相适应的现代税制，为政府提供公共服务和市场经济外部条件予以财力上的保障，为市场经济主体提供纳税服务，并按法治化的要求来规范管理，这是公共税收观的基本内容。
　　纳税服务是建设服务型政府的重要内容，是构建和谐税收征纳关系的重要举措。国家税务总局对纳税服务的总体要求是：以邓小平理论和“三个代表”重要思想为指导，深入贯彻落实科学发展观，紧紧围绕服务科学发展、共建和谐税收的工作主题，牢固树立征纳双方法律地位平等的服务理念，以法律法规为依据、以纳税人合理需求为导向、以信息化为依托、以提高税法遵从度为目的，不断丰富服务内容、创新服务手段、完善服务机制、提高工作水平，全面开创纳税服务工作新局面。
　　如何在公共税收观中认识纳税服务，笔者认为，至少要把握以下三个方面： 第一，纳税服务是服务型政府对税收工作的内在要求，这是对公共税收观中纳税服务的第一个基本认识。我国是人民民主专政的国家，为人民服务本来就应该是人民政府的应有之义，但在计划经济年代，政府被定义为全能型的，通过指令性计划和行政手段进行经济管理和社会管理，更多地扮演了生产者、监督者和控制者的角色，而淡化了其为社会、为人民提供公共服务的职能和角色。随着社会主义市场经济体制的确立和发展，市场成为资源配置的主要方式，政府主要职能转变为提供公共服务和市场经济所需的外部条件，政府角色也从全能型向服务型转变。税务部门作为政府的重要组成部分，按照服务型政府的要求，为广大纳税人提供优质服务，这是服务型政府对税收工作的必然要求。
　　第二，纳税服务是公共税收理念的自然延伸，是服务税收的重要组成部分，这是对公共税收观中纳税服务的第二个基本认识。之所以说公共财政与公共税收是与市场经济条件相对应的财政与税收表现形式，强调的首先是财政与税收的公共性，强调的是作为财政收入最重要部分的税收主要用途之公共性，强调的是政府应该运用税收来提供尽可能多且好的公共产品与服务。从这个意义上说，服务税收是公共财政和公共税收理念的必然延伸。广义上说，市场经济下的税收就是一种为市场经济(包括市场经济行为主体)服务的税收，是公共服务的重要组成部分，提供服务是公共税收的重要特征。而从狭义上说，纳税服务即为广大纳税人提供服务，这是服务税收的起点与基础，是构建和谐税收征纳关系的必要前提。
　　第三，纳税服务应该在立足中国国情的前提下借鉴发达市场经济国家的相关做法与经验，这是对公共税收观中纳税服务的第三个基本认识。相比西方发达国家的有着上百年历史的市场经济实践，我国的市场经济道路才刚刚开始。西方发达市场经济国家在如何处理好市场经济中市场和政府的关系，以及如何让政府更好地为市场服务等方面，具有比我们更多的经验和教训。纳税服务领域同样是如此，特别是20世纪70年代末至80年代初西方国家掀起“新公共管理运动”以来，西方发达市场经济国家坚持以顾客需求为导向，不断采用先进的企业管理技术，积极引入市场竞争机制及功能，纳税服务工作取得了新的进展。作为新兴市场经济国家，我们应该充分发挥后发优势，积极比较与借鉴发达市场经济国家在纳税服务方面的经验，并使之与我国仍然长期处在社会主义初级阶段的基本国情结合起来，致力于探寻一条符合我国国情的纳税服务新路。
　　综上所述，纳税服务是市场经济条件下服务型政府、公共财政与公共税收等一系列重要理念的必然延伸。因此，一是要努力地倡导定位在市场经济这种资源配置条件下的纳税服务理念；二是要在立足国情与比较借鉴的实践中致力于优化纳税服务。