四、公益性生物“资产”的性质与核算 　　
　　CAS5与IAS41之间重要区别之一是在生物资产的分类中，设立了公益性生物资产这一类别。从我国准则发布后的会计实践看，公益性生物资产主要是公益林，为了分析的方便，在此，主要以林业企业的公益林为例加以分析说明。
　　公益林是指主导功能和培育目的是改善生态环境、发挥生态效益的林木，与主导功能是产出木材及林产品、获取经济效益的商品林有着本质上的区别。从经济学的角度分析，公益林应当由政府承担其管理工作，企业并不存在承担公益林管理工作的必然，如果在现实中企业确实承担了政府应该承担的工作，政府就应当通过财政补贴等形式给企业以“额外”的补偿。从会计学的角度分析，由于企业对所管理的公益林没有处置权，因此可以认为企业对公益林只承担管理权，而无真正的控制权，所以公益林这种森林资源本身不符合会计学中资产的定义与要求，不能列为企业的资产。但林业又有其自身的特点，林学研究表明，林木生长到一定阶段就进入了成熟期，此时其各项功能达到最佳，然后应当进行适度的抚育更新，因此，到了一定阶段，经过有关审批手续后，公益林或多或少能够带来一定收益，这些收益如何核算与处理？同时，在林业生产实践中，出于生态需要，国家可以将现在的商品林划为公益林，同样也可能在林业建设、森林植被发展到一定程度时，生态环境实现新的协调后，将某些公益林划转为商品林。
　　鉴于这样的情况，我们在制定会计规范时，将公益林纳入生物资产的范围反映了实践的需求，实属务实之举。但在核算方面，目前的会计准则将公益性生物资产与其他资产同等对待，显然没有反映出公益性生物资产受到的限制而导致的资产权利的不完整性和经营管理的特殊性，因此，首先，公益林应当与商品林采用同样的方法，在会计核算中按照规定的计价方式，通过“公益林”科目，对公益林的实际成本或公允价值进行核算，并反映企业所管理的公益林的账面价值。考虑到公益林不是企业所有者所能够控制的，公益林所对应的权益不应简单地归属于一般的所有者权益，需要在会计核算办法中设立“代管公益林”或“公益林基金”科目，反映企业林木资产中公益林所代表的权益，其金额与林木资产中包含的公益林资产的价值相同。在编制资产负债表时，将公益林“资产”列示在资产栏的最下方，将“代管公益林”或“公益林基金”列示在所有者权益栏的最下方，以示公益林这一非经营性“资产”与其他经营性资产的区别。
　　
　　【参考文献】
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